TESTO
Alle Direzioni Regionali delle Entrate
Agli Uffici delle Entrate
Agli Uffici del Registro
LORO SEDI
Al Dipartimento del Territorio ROMA e, p.c.
Alle Direzioni Centrali del Dipartimento delle Entrate
Al Segretariato Generale
Al Servizio Consultivo ed Ispettivo Tributario ROMA
Al Ministero per i Beni e le Attività Culturali ROMA
Al Consiglio di Stato ROMA
All'Avvocatura Generale dello Stato ROMA
All'Assonime ROMA
Consiglio Nazionale del Notariato ROMA
Al Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ROMA
Al Consiglio Nazionale dell'Ordine degli Avvocati e Procuratori ROMA
Al Consiglio Nazionale del Collegio dei Ragionieri e Periti Commerciali ROMA
PREMESSA:
Nell'ambito della normativa concernente l'imposta sulle successioni e donazioni, le complesse disposizioni riguardanti il trattamento tributario dei beni di interesse culturale hanno dato luogo a tematiche le quali, nel tempo, sono state oggetto di chiarimenti ed istruzioni ministeriali.
Con richiesta di parere n.466 del 28 ottobre 1996, la Scrivente ha interessato il Consiglio di Stato per conoscere se i beni culturali, mobili ed immobili, vincolati o meno, debbano essere sempre dichiarati nella denuncia di successione e quali siano, ai fini fiscali, gli effetti della loro mancata o tardiva indicazione.
Inoltre, relativamente ai beni culturali vincolati, si è voluto chiarire se la mancata o tardiva allegazione delle attestazioni di cui al comma 2 dell'art.13 del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, rilasciate dal competente Ministero per i beni e le attività culturali, possa influire sulla concessione del beneficio dell'esclusione dall'attivo ereditario.
Riguardo a quest'ultimo punto, si sottolinea come, in costanza del previgente D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 637, il contenuto delle disposizioni in materia era stato interpretato nel senso che - posta per i beni culturali vincolati di cui alla legge 1 giugno 1939, n. 1089 e al D.P.R. 30 settembre 1963, n. 1409 la spettanza del beneficio dell'esclusione dall'attivo ereditario ereditario profilo sostanziale - alla concessione dell'agevolazione non fosse di ostacolo la mancata richiesta della stessa e la mancata contestuale produzione della prescritta documentazione all'atto della dichiarazione di successione.
A sostegno di tale interpretazione si rilevava che la mancata osservanza dei suddetti adempimenti formali non era compresa tra le ipotesi di decadenza dal beneficio, espressamente previste dalla norma introdotta nell'art. 11 del D.P.R. n. 637 del 1972 dall'art. 4 della legge 2 agosto 1982, n. 512.
Si richiamano in proposito le risoluzioni ministeriali n. 240950/85 del 4 gennaio 1986 e n. 241139/85 del 21 giugno 1986, con cui la soppressa Direzione Generale delle Tasse e II.II. sugli Affari aveva ritenuto possibile, nell'ipotesi considerata, la concessione dei benefici in via di rimborso purche' quest'ultimo venisse richiesto entro i previsti termini di decadenza. Premesso quanto sopra, si ritiene opportuno fornire alcuni chiarimenti in merito alle fattispecie di seguito rappresentate, in conformità alle conclusioni espresse dal Consiglio di Stato nel parere reso in data 20 ottobre 1998, che vengono integralmente recepite.
1. Beni culturali mobili ed immobili di cui all'art. 13 del D.Lgs. n. 346 del 1990, vincolati antecedentemente alla data di apertura della successione.
Nell'ipotesi di beni culturali mobili ed immobili di cui all'art. 13 del citato D.Lgs. n. 346 del 1990, già vincolati antecedentemente alla data di apertura della successione, si chiarisce che gli interessati, per poterne ottenere l'esclusione dall'attivo ereditario, devono necessariamente indicare i suddetti beni nella dichiarazione di successione da presentarsi entro i termini previsti dall'art. 31 del menzionato D.Lgs. n. 346 del 1990, corredata dalla relativa attestazione rilasciata dal Ministero per i beni e le attività culturali.
In conformità a quanto ritenuto dall'Organo consultivo, la mancata osservanza delle disposizioni di cui sopra comporta la decadenza dal beneficio dell'esclusione dall'attivo ereditario e quindi "l'obbligo per l'Ufficio di liquidare le imposte principali afferenti ai predetti beni culturali sui quali viene inoltre ad innestarsi -peri beni immobili - il giudizio di congruità dei valori dichiarati ai sensi dell'art. 34 D.Lgs. n. 346 del 1990".
Per i beni mobili, trova invece applicazione l'art. 19 dello stesso decreto, sul quale la scrivente ha già avuto modo di pronunciarsi con la circolare n.17 del 15 marzo 1991, invitando gli uffici a valutare, caso per caso, "l'utilità della rettifica, … quando, indipendentemente dalla sua natura di cosa mobile, essa rappresenti una entità patrimoniale di rilevante interesse economico(es.:quadri, cavalli da corsa, oggetti di antichità, ecc.)".
Si precisa inoltre che, nell'ipotesi in cui l'attestazione del Ministero per i beni e le attività culturali, di cui al comma 2 dell'art. 13 del D.Lgs.n. 346 del 1990, non venga rilasciata entro il termine stabilito per la presentazione della dichiarazione, la stessa potrà essere prodotta dal contribuente successivamente a detto termine, ma in ogni caso non oltre i tre anni dalla data di apertura della successione, purché alla dichiarazione sia allegata copia della domanda di rilascio. Ciò si evince dal combinato disposto degli articoli 30, comma 6 e 23, comma 4 del citato D.Lgs. n. 346 del 1990.
La Scrivente osserva che la suesposta interpretazione appare conforme a motivi di certezza giuridica nonché, con riferimento ai beni immobili, anche di pubblicità , in quanto questi ultimi beni scontano in ogni caso le imposte ipotecaria e catastale, non essendo prevista per tali tributi alcuna esenzione, come già chiarito con la circolare n. 32 del 28 marzo 1983 dalla soppressa Direzione Generale delle Tasse e II.II. sugli Affari.
La disciplina sopra descritta appare applicata, secondo il Consiglio di Stato"sulla base di una interpretazione corretta e condivisibile per quanto successioni apertesi successivamente all'entrata in vigore del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346".
Ad analoghe conclusioni, secondo il Consiglio di Stato, non sembra potersi invece pervenire per le successioni apertesi anteriormente alla data di entrata in vigore del suddetto D.Lgs. n. 346 del 1990, dato che "una norma che sancisce una decadenza non può - in alcun modo - considerarsi una norma meramente procedimentale, avendo la decadenza (intesa come effetto del mancato esercizio esercizio termini prestabiliti dalla legge) una natura sostanziale".
Pertanto, per i rapporti sorti antecedentemente alla data di entrata in vigore del D.Lgs. 31 ottobre 1990,n. 346 resta confermata l'interpretazione resa richiamate RR.MM. n. 240950/85 del 4 gennaio 1986 en.241139/85 del 21 giugno 1986, dalla soppressa Direzione Generale Tasse e II.II. attesoche" la decadenza - proprio per i suoi effetti impeditivi dell'esercizio di un diritto - deve essere espressamente prevista dalla legge e non può essere ricavata in via meramente interpretativa.
2. Beni immobili culturali di cui all'art. 13 del D.Lgs. n. 346 del 1990, non sottoposti anteriormente all'apertura della successione al vincolo previsto dalla legge n. 1089 del 1939.
Il comma 2 dell'art. 25 del D.Lgs. n. 346 del 1990, prevede una riduzione d'imposta nell'ipotesi in cui nell'attivo ereditario siano compresi beni immobili culturali di cui all'art. 13, non ancora sottoposti al vincolo di cui alla legge 1 giugno 1939, n. 1089, alla data di apertura della successione.
Per la concessione dell'agevolazione, la norma in esame prevede l'adempimento di determinate formalità e la presentazione di apposito attestato rilasciato dal Ministero per i beni e le attività culturali.
Sull'argomento le conclusioni non possono essere difformi da quelle già raggiunte a proposito del punto precedente.
Pertanto, anche al fine di usufruire della riduzione dell'imposta di successione prevista dal comma 2 dell'art. 25 del più volte citato D.Lgs. n. 346 del 1990, il contribuente deve necessariamente indicare nella dichiarazione di successione i beni immobili culturali non vincolati compresi nell'attivo ereditario, allegando l'attestazione rilasciata dal Dicastero per i beni e le attività culturali in ordine all'esistenza delle caratteristiche di cui alla citata legge n. 1089 del 1939.
Tali conclusioni, al pari di quanto precisato nel precedente paragrafo circa il beneficio dell'esclusione dall'attivo ereditario, operano esclusivamente per i rapporti sorti in vigenza del D.Lgs. n. 346 del 1990.
Anche a tale riguardo il Consiglio di Stato ha infatti rilevato che "la sostanziale identità delle disposizioni che si stanno esaminando con quelle precedentemente in vigore, non comporta che ai rapporti sorti nella vigenza delle precedenti disposizioni possa applicarsi la decadenza, qualora la stessa non fosse espressamente prevista dalla legge".
Le Direzioni Regionali vigileranno sulla corretta applicazione delle presenti istruzioni.